در اين فصل به تشريح و بيان موضوع تحقيق ، اهميت و اهداف آن مي پردازيم . همچنين فرضيه هاي تحقيق و نيز تعاريف عملياتي پاره اي از واژه هاي استفاده شده در پژوهش ارائه مي گردد .
1-2)تشريح و بيان موضوع
صورتهاي مالي به عنوان هسته مرکزي گزارشگري مالي حاوي اطلاعاتي درباره و ضعيت مالي و عملکرد مالي بنگاههاي اقتصادي است که به منظور استفاده طيف وسيعي از استفاده کنندگان نظير سرمايه گذاران ، اعتبار دهندگان و دولت تهيه و ارائه مي شود . اطلاعات مندرج در صورت هاي مالي يکي از پايه هاي مهم اتخاذ تصميمات منطقي به شمار مي رود. استفاده کنندگان بايد در فرآيند تصميم گيري، پيش از بکار گيري اطلاعات از جمله صورتهاي مالي ،دو گام مهم بردارند.اولاً آنها بايد متناسب با نياز خود ، محتواي اطلاعات را تغيير و ثانياً کيفيت اطلاعات را ارزيابي کنند ( 1974 AAA, ) همچنين به نظر حرفه اي حسابرس مستقل و با صلاحيت درباره اعتبار اطلاعات اتکا نمايند . حسابرس مستقل نظر حرفه اي خود درباره اعتبار صورتهاي مالي را در قالب گزارش حسابرسي ارائه مي نمايد 1
آنچه حسابرس به فرايندهاي گزارشگري مي افزايد مربوط به کيفيت اطلاعات گزارش شده ونياز استفاده کنندگان به ارزيابي کيفيت اطاعات قبل از استفاده آن است ارزش افزوده حسابرسي متشکل از دو بعد است : بعد کنترلي و بعد اعتبار بخشي ، از ديدگاه کنتر ل به دو دليل زير ، حسابرس به عنوان عامل مستقل برکيفيت اطلاعات نظارت دارد :
1- )بررسي مستقل ميزان تطابق اطلاعات حسابداري با معيارهاي از قبل تعيين شده که اين معيارها قاعدتا ًبايد منعکس کننده نياز و خواست استفاده کنندگان اطلاعات باشد .
2- )ايجاد انگيزه براي تهيه کنندگان جهت توليد اطلاعات در چهارچوب معيارهاي از قبل تعيين شده ،زيرا تهيه کننده مي داند که مورد حسابرسي قرار خواهد گرفت 2
از ديدگاه اعتبار بخشي حسابرسي بر اعتبار اطلاعات مي افزايد ؛ زيرا استفاده کنندگان مي توانند مطمئن باشند که عواملي کنترلي پيش گفته بر فرايند گزارشگري حاکم و باعث بهبود کيفيت اطلاعات شده است . در نتيجه استفاده کنندگان ، مي توانند باضريب اطمينان بيشتري از اطلاعات استفاده کنند . اعتماد استفاده کنندگان به کيفيت و استفاده آنان از اطلاعات حسابداري به شکوفايي کامل ارزش نهفته اطلاعات حسابداري منجر مي شود .
حسابرس در جريان برنامه ريزي و اجراي حسابرسي و ارزيابي نتايج حاصل از آن بايد بر قرار بودن فرض تداوم فعاليت را به عنوان مبناي تهيه صورتهاي مالي ارزيابي کند . گزارش حسابرس ، اعتبار صورتهاي مالي را افزايش مي دهد ،اما تضميني براي ادامه فعاليت واحد مورد رسيدگي نيست .
به طور کلي در تهيه صورتهاي مالي ، فرض در اين است که فعاليت واحد مورد رسيدگي در آينده قابل پيش بيني ، معمولاٌ دوره اي تا يکسال پس ازپايان دوره مالي ادامه مي يابد ، مگر خلاف آن تصريح شود بنابراين دارايي ها و بدهي ها برمبناي توانايي واحد مورد رسيدگي در بازيافت دارايي ها و تسويه بدهي ها در جريان عادي فعاليت تجاري ، شناسايي و ثبت مي شود . در صورت نبود فرض تداوم فعاليت 3 واحد مورد رسيدگي ممکن است قادر به بازيافت دارايي ها به مبالغ ثبت شده نباشد و تغييراتي درمبالغ و سر رسيد باز پرداختهاي بدهي ها ضرورت يابد . در نتيجه ممکن است تعديل مبالغ و طبقه بندي دارايي ها و بدهي ها در صورتهاي مالي ضروري شود از ديدگاه حسابداري تعاريف مختلفي در رابطه با تداوم فعاليت ارائه شده است .
کميته استاندارد هاي بين المللي حسابداري (IASC) فرض تداوم فعاليت را به عنوان يکي از مفروضات بنيادي حسابداري به صورت زير تعريف مي کند :
” فرض بر اين است که هر واحد تجاري داراي تداوم فعاليت است يعني عمليات آن در آينده قابل پيش بيني ادامه دارد ” به بيان ديگر فرض مي شود قرار نيست که واحد تجاري منحل يا عمليات آن به نحو قابل ملاحظه اي کاهش داده شود همچنين ضرورت اين کار نيز احساس نمي شود .
تعريف پيش گفته از تداوم فعاليت تاکيد بر استمرار عمليات بنگاه اقتصادي دارد در حالي که ممکن است بنگاه اقتصادي براي انجام دادن و به ثمر رساندن يک داد و ستد مهم تشکيل شود و پس از خاتمه آن بنگاه منحل گردد مثل قرار داد مشارکت بين دو يا چند نفر براي انجام کاري مشخص که در محدوده زماني معين صورت پذيرد چنين بنگاهي بيشتر از زمان لازم براي انجام آن کار تداوم فعاليت نخواهد داشت .4
فرض تداوم فعاليت به دليل تأثير يک سلسله معاملات نامحدود پي در پي مطرح شده است در اين رابطه محتمل ترين وضعيت براي واحد تجاري اين است که فرض شود در آينده قابل پيش بيني منحل و برچيده نخواهد شد، از طرفي فرض تداوم فعاليت را نبايد به مفهوم دوام و بقاي هميشگي واحد تجاري تعبير کرد، بلکه پيش فرضي است از استمرار ، تداوم و موجوديت واحد تجاري براي يک دوره زماني کافي جهت اجراي عمليات آتي ، انجام قرار دادها و ايفاي تعهدات ، واحد تجاري براي عمر خود از قبل تصميم گيري نمي کند و ممکن است آنقدر به کار خود ادامه دهد تا به موفقيت دست يابد .
نمودار استفاده کنندگان از صورتهاي مالي

1-3) فرضيه هاي تحقيق
فرضيه هاي اين تحقيق به هشت دسته به شرح زير تقسيم مي شوند :
1- نسبت کل دارايي ها بر کل بدهي ها يکي از معيارهاي حسابرسان مستقل در ارزيابي تداوم فعاليت بنگاههاي اقتصادي است .
2- نسبت دارايي هاي جاري بر بدهي هاي جاري يکي از معيارهاي حسابرسان مستقل در ارزيابي تداوم فعاليت بنگاههاي اقتصادي است .
3- شاخص نسبت دارايي هاي سريع به بدهي جاري در پيش بيني ور شکستگي بنگاههاي اقتصادي در ايران مؤثر است .
4- نسبت دارايي هاي سريع به متوسط هزينه هاي جاري روزانه در پيش بيني ورشکستگي بنگاههاي اقتصادي در ايران موثر است .
5- نسبت سود خالص به فروش در پيش بيني ور شکستگي بنگاههاي اقتصادي در ايران مؤثر است .
6- نسبت سود خالص به کل دارايي ها در پيش بيني ورشکستگي بنگاههاي اقتصادي در ايران مؤثر است .
7- نسبت زيان انباشته به سرمايه يکي از معيارهاي حسابرسان مستقل در پيش بيني ور شکستگي بنگاههاي اقتصادي است
8- از دست دادن مشتري و فروشنده عمده واحدهاي توليدي يکي از معيارهاي حسابرسان مستقل در ارزيابي تداوم فعاليت بنگاههاي اقتصادي است .
1-4) ضرورت انجام تحقيق
استفاده کنندگان صورتهاي مالي و سرمايه گذاران براساس اطلاعات مالي تصميم به خريد سهم مي گيرند ويا اعتبار دهندگان عمدتاً در زمان پرداخت وام به اطلاعات مالي نياز دارند اين اطلاعات مي تواند در قالب يک مدل وضعيت مالي شرکتها را پيش بيني کند اگر اين مدل ها بعداً در شرکت هاي ايران آزمون شود ، راهنماي خوبي براي مديران ،سرمايه گذاران ،وام دهندگان و دولت خواهد بود تا قبل از تصميم گيري اطلاعات لازم به آنها داده شود .
اگر وضعيت مالي اين بنگاه ها از طريق آزمون مدل روشن شود و ورشکستگي آنها قابل پيش بيني باشد . سهامداران و مديران براي جلوگيري از ورشکستگي و يا تغيير در وضعيت ساختار شرکت چاره انديشي خواهند کرد و چه بسا با اتخاذ تدابيري در ست از ورشکستگي آن شرکتها جلوگيري بعمل مي آورند .
1-5) اهداف اساسي تحقيق
نتايج حاصل از اين تحقيق مي تواند معيارهاي اساسي براي ارزيابي ” سلامت مالي ” يک بنگاه يا امکان تداوم فعاليت آن با شد اعمال اين شاخص ها زمينه لازم براي ارزيابي ضرورت يا عدم ضرورت تداوم فعاليت بنگاه را فراهم مي نمايد .
اهداف اساسي اين تحقيق را مي توان به شرح ذيل خلاصه کرد :
الف) شاخص هاي هشدار دهنده به مديريت در خصوص و ضعيت تداوم فعاليت که بر مبناي آن نياز به اقدامات اصلاحي دارد .
ب) بر اساس تعيين شاخص هاي پيش بيني در ورشکستگي در تحقيقات بعدي، اين شاخص ها مبناي ارزيابي عملکرد مالي و عملياتي بنگاههاي دولتي و غير دولتي به منظور تصميم گيري در خصوص اتخاذ تدابير لازم منجمله واگذاري ، تجديد ساختار، تغيير مديريت ارشد و يا فروش شرکت و يا تنها اعلام ورشکستگي قرارخواهد گرفت.
ج) آگاهي دادن به سرمايه گذاران و تأمين کنندگان مالي در خصوص تصميم گيري‌هاي اقتصادي نسبت به خريد سهام آن شرکتها و يا اعطاي وام و تسهيلات به آن شرکتها .
(1-6)قلمرو تحقيق:
(1-6-1)قلمرو زماني تحقيق:تحقيق حاضر در فاصله ي زماني تير تا شهريور 1386 انجام شده است.
(1-6-2)قلمرو مکاني تحقيق: رسشنامه تحقيق بين اعضاي حسابرسان مستقل واساتيد ومديران توزيع گشته و از آنجا که موضوع تحقيق بررسي معيارهاي مورد استفاده حسابرسان مستقل در ارزيابي تداوم فعاليت بنگاههاي اقتصادي ايران است لذا قلمرو مکاني تحقيق شهر تهران ميباشد.
(1-7)مفاهيم و اصطلاحات کليدي:
حسابرسي:
فرآيند منظم و با قاعده ( سيستماتيک ) جمع آوري و ارزيابي بي طرفانه شواهد درباره ادعاهاي مربوط به فعاليت ها و وقايع اقتصادي، به منظور تعيين ميزان انطباق اين ادعاها با معيارهاي از پيش تعيين شده و در گزارش نتايج به افراد ذينفع است .
نقش اعتباردهي :
نقش اصلي حسابرس مستقل در مواردي که از وي خواسته شود تا نسبت به مسئله اي ( معمولاً مطلوبيت صورتهاي مالي ) ، نظر بي طرفانه و حرفه اي ارائه دهد . بدين ترتيب حسابرس مستقل با اظهار نظر در مورد صورتهاي مالي بر قابليت اعتماد و مطلوبيت آنها مي افزايد .
تداوم فعاليت :
فرض تداوم فعاليت ، يک اصل بنيادي در تهيه صورتهاي مالي است . طبق فرض تداوم فعاليت ،واحد مورد رسيدگي معمولاً به عنوان واحدي فرض مي شود که در آينده قابل پيش بيني به فعاليت خود ادامه مي دهد و قصد يا الزامي براي انحلال، توقف فعاليت يا کاهش قابل توجه در حجم عمليات را ندارد . بنابر اين دارائيها و بدهي ها بر مبناي توانايي واحد مورد رسيدگي در بازيافت داراييها و تسويه بدهي ها در جريان عادي فعاليتهاي تجاري ثبت مي شود .
فصل دوم:مباني نظري تحقيق
2-1) مقدمه
2-2) اطلاعات حسابداري و تصميم گيري
2-3) ماهيت تداوم فعاليت
2-4) در جه شمول تداوم فعاليت
2-5) تداوم و اصول حسابداري
2-6) تداوم فعاليت وارزش گذاري دارايي ها
2-7) اثرات تداوم فعاليت برحسابرسي
2-8) فرض تداوم فعاليت درايران
2-9) مباني نظري شاخص هاي مندرج در فرضيات 8 گانه
2-1) مقدمه
در اين فصل ابتدا مطالبي درباره ماهيت تداوم فعاليت ،ارزش گذاري دارايي ها و تعيين درجه شواهد درباره اعتبار فرض تداوم فعاليت ارائه مي شود. در پايان نيز به تحقيقات انجام گرفته در ارتباط با اين موضوع اشاره خواهد شد .
2-2) اطلاعات حسابداري و تصميم گيري
اگر پذيرفته شود هدف عمومي و مشترک از تهيه و ارائه اطلاعات حسابداري فراهم ساختن مبنايي براي تصميم گيري هاي اقتصادي است . در آن صورت مطالعه در ابعاد رفتاري حسابداري ضروري است .
توجه به مفاهيم عبارات زير مي تواند در تبيين ارتباط بين سيستم هاي حسابداري ،
اطلاعات حسابداري و تصميم گيرندگان مفيد واقع شود :
1) اگر اطلاعات حسابداري در فرايند تصميم گيري به عنوان اطلاعات مربوط تلقي نشود هر گونه تغيير در اين اطلاعات نيز برتصميم گيري موثر نخواهد بود .
2) هر گاه اطلاعات غير حسابداري نيز در دسترس باشد ، آنگاه مفهوم جايگاه ذهني اطلاعات حسابداري ( در نظر تصميم گيرنده ) برارزش اين اطلاعات ( اطلاعات حسابداري ) در فرايند تصميم گيري مؤثر خواهد بود .
3)وجود ساير اطلاعات ( اطلاعات غير حسابداري ) در ارزش گذاري اطلاعات حسابداري توسط يک تصميم گيرنده در فرآيند تصميم گيري، عامل تعيين کننده مهمي خواهدبود .5
جنبه هاي رفتاري نهفته در عباراتي از اين قبيل در تدوين و بسط تئوري هاي حسابداري وارائه اطلاعات در سيستم هاي تصميم گيري حائز اهميت است .
علي رغم پيشرفت قابل ملاحظه علوم رفتاري هنوز دانش زيادي در چگونگي بکارگيري اطلاعات براي تصميم گيري افراد دردست نيست .
بنابراين پيش بيني دامنه وسيع تأثير اطلاعات حسابداري در فرآيند تصميم گيري با مشکل مواجه است .

در این سایت فقط تکه هایی از این مطلب با شماره بندی انتهای صفحه درج می شود که ممکن است هنگام انتقال از فایل ورد به داخل سایت کلمات به هم بریزد یا شکل ها درج نشود

شما می توانید تکه های دیگری از این مطلب را با جستجو در همین سایت بخوانید

ولی برای دانلود فایل اصلی با فرمت ورد حاوی تمامی قسمت ها با منابع کامل

اینجا کلیک کنید

هندريکس6 در اين رابطه مي گويد :
” مشکل اصلي در درک فرايند تصميم گيري افراد اين است که مطالعه مستقيم عمليات مغز انسان با تکنولوژي امروزه امکان پذير نيست و با يد در جستجوي را ههاي غير مستقيم بود .”
2-3) ماهيت تداوم فعاليت
صورتهاي مالي اطلاعات مربوط به وضعيت مالي يک واحد تجاري و نتايج عمليات آن
را به صورت کمي نشان مي دهد گزارش حسابرس موجب مي شود که اين اطلاعات بعد کيفي بدست آورد . حسابرس نقش واسطه را بين تهيه کنندگان صورتهاي مالي واستفاده کنندگان از آن صورتها را ايفا مي کند . وظيفه حسابرس ، اظهار نظر درباره منصفانه بودن اين صورتها در محدوده اصول پذيرفته شده حسابداري است .استفاده کنندگان براي آگاهي از شرايطي که منصفانه بودن ارائه صورتهاي مالي را از چارچوب اصول پذيرفته شده حسابداري خدشه دار مي کند برحسابرس مستقل اتکا مي کنند .
هدف اوليه صورتهاي مالي فراهم آوردن اطلاعات مفيد براي تصميم گيري هاي اقتصادي است اگر ابهام ناشي از رويدادهاي آتي مفيد بودن صورتهاي مالي را تحت الشعاع قرار دهد ، حسابرس موظف است به نحوي اين ابهامات را به اطلاع استفاده کنندگان از صورتهاي مالي برساند .
اساسي ترين قضاوت انجام گرفته توسط حسابرس در ارتباط با آينده يک واحد تجاري ، توانايي آن براي تداوم فعاليت به عنوان يک واحد دايراست . تصميمات سرمايه گذاري در ارتباط با شرکتي که تداوم فعاليت دارد متفاوت مي باشد .
تداوم فعاليت واحد گزارشگري در آينده قابل پيش بيني يکي از مفروضات بنيادين در فرايند حسابداري است . تعاريف مختلفي براي تداوم فعاليت ارائه شده است . کميته استانداردهاي بين المللي حسابداري IASC فرض تداوم فعاليت را به عنوان يکي از مفرضات بنيادي حسابداري بدين گونه تعريف مي کند :
” فرض به اين است که هر واحد تجاري داراي تداوم فعاليت است يعني عمليات آن در آينده قابل پيش بين ادامه دارد به بيان ديگر فرض مي شود که واحد تجاري منحل نخواهد شد و قصد ندارد عمليات را به نحو قابل ملاحظه اي کاهش دهد و ضرورت اين کار نيز احساس نمي شود ”
تعريف تداوم فعاليت به شرح فوق که تأکيد براستمرار شخصيت واحد تجاري دارد ، اصولاً نقطه مقابل وضعيتي است که يک شرکت براي انجام و به ثمر رساندن يک داد و ستد مهم تشکيل مي شود وپس از خاتمه داد وستد عمر شرکت پايان مي يابد. براي مثال قرار داد مشارکت بين دويا چند نفر براي انجام کاري مشخص که در محدوده زماني معين صورت پذيرد . چنين شرکتي بيش از زمان لازم براي انجام کار تداوم فعاليت نخواهد داشت .
گرچه فرض تداوم فعاليت عموماً پذيرفته شده است، اما اين پذيرش خالي از بحث و جدل نيست ، موسسه آرتور اندسن وشرکاء در مقام مخالفت عنوان مي کند که : فرض تداوم فعاليت به عنوان يک قضيه اثبات شده عمومي بي اساس است ويک “فرض اوليه حسابداري ” محسوب نمي گردد حتي پا را فراتر گذاشته و اظهار مي کند که فرض تداوم فعاليت اغلب به عنوان مستمسکي توسط حسابداران براي توجيه غفلت در اعلام قبلي ورشکستگي قريب الوقوع واحدهاي تجاري بکار گرفته شده است .
حتي صاحب نظراني که فرضيه تداوم فعاليت را مي پذيرند محدوديتهايش را ناديده نمي گيرند . اغلب تصديق مي کنند که اين فرض يک حقيقت علمي ، يا حتي يک فرض منطقي نيست . پيتون7 در سال 1976 مي پذيرد که فرض تداوم فعاليت از “اقامه دليل در وضعيت ويژه عاجز است “، همچنين او با اين موضوع که فرض تداوم فعاليت “تماماً مدلل است و تأييديه چنداني را طلب نمي کند ” مخالفت مي ورزد . در زماني که پيتون فرض تداوم فعاليت را براي پشتيباني از بحث هايش به خدمت گرفته بود، کارسون8 در سال 1949 ادعا مي کرد که اين فرض بي نقص نيست .
2-4) درجه ي شمول تداوم فعاليت
در اغلب مباحث مربوط به تداوم فعاليت به سادگي عنوان مي شود که شخصيت حسابداري به مدت نامحدود تداوم دارد و بنابراين در آينده قابل پيش بيني منحل نخواهد شد . چنانچه معناي فرض اين است ،به نظر مي رسد که بيهوده و نامعتبر باشد، زيرا هر سال هزاران واحد تجاري کوچک تشکيل مي شود که هنوز پا نگرفته، منحل شده و از بين مي روند بنابراين ، بهتر است در تعريف تداوم فعاليت بيشتر بر ” باقي ماندن واحد تجاري براي انجام عمليات پي در پي‌” تأکيد شود که در اين صورت تداوم فعاليت يک نتيجه ، و نه يک فرض ،خواهد بود .
توضيح آنکه ، اگر حسابدار در جهت آنکه آيا مدرکي بر خلاف وجود دارد ، جستجو کرده و نتواند آن را اثبات نمايد مي تواند تداوم فعاليت را به عنوان يک نتيجه که بر يک فرض ارجح است، اثبات کند . به عبارت ديگر اگر حسابدار و به ويژه حسابرس بدون توجه به مدرک براي اثبات يا رد تداوم فعاليت ، فرض کند که يک واحد تجاري تداوم فعاليت دارد در واقع باعث بطلان فرض تداوم فعاليت شده است .
2-5) تداوم و اصول حسابداري
به کارگيري حسابداري في نفسه دليلي براي اثبات مشاهدات نيست . اين فرض که شخصيت حسابداري عمر نامحدود دارد ، نيازمند ارائه دلايل است . در صورت عدم وجود دلايل ، حسابداران بايد از حسابداري دست بکشند . اما اينکه اصول رويه هاي حسابداري در برخي موارد تحت تأثير فرض تداوم فعاليت تعيين مي شوند ، سوال معقولي است. چنانچه مفهوم تداوم فعاليت را با حسابداري مرتبط بدانيم ، پس حداقل بايد بخشي از اصول حسابداري را اثبات کند . به علاوه قاعدتاً، اصول حسابداري قابل بکارگيري در شرايط تسويه بايد با اصول حسابداري در شرايط تداوم فعاليت متفاوت باشد . اگر اين بحث ها معتبر نباشد، سپس بخش مهمي از فرض تداوم فعاليت در حسابداري نامعين است .
فرض اوليه واصول :
مونيتز 9 در سال 1981 معتقد بود که از نظر حسابداري تداوم اهميت دارد، زيرا وي تداوم فعاليت را به عنوان يکي از مفروضات اوليه مي شمارد که اصول حسابداري برآن اتکا دارد . ساندرز ، هاتفيلد10 و مور در سال 1962 نيز قبل از مونيتز اين نظر را داشته اندبا اين تفاوت که آنها تداوم را به عنوان يک ميثاق مي پنداشتند که بر فرض اوليه ارجحيت دارد .با اين حال بحث هاي بعدي اصول حسابداري ، براي روشن ساختن اينکه چطور فرض اوليه تداوم فعاليت اصول کاربردي را تعيين مي کند با شکست مواجه شد . هر چند اسپروس و مونيتز 11در سال 1964 اظهار کردند که اصول حسابداري آنها از مجموعه مفروضات اوليه اي که در تحقيقات قبل حاصل شده استنتاج گرديده است ،معذالک در بحث هاي آنها اين مطلب که چطور فرض اوليه تداوم فعاليت به عنوان راهنما در استنتاج اصول حسابداري مؤثر واقع شده، روشن نگرديده است .
2-6) تداوم فعاليت و ارزش گذاري دارايي ها
2-6-1) ارزش تسويه : بيشترين مواردي که در مباحث حسابداري به فرض تداوم فعاليت استناد مي گردد ، مربوط به تعيين مبناي مناسب براي ارزش گذاري دارايي است . هنچنين بيشترين کاربرد فرض تداوم فعاليت در زماني است که ارزش تسويه اجباري دارايي ها ناديده گرفته مي شود . پيتون 12 در سال 1996 اخطار مي کند که حتي با فرض عمر نامحدود يک واحدي اقتصادي ، اقلام از مد افتاده يا بدون استفاده دارايي نبايد به قيمتي بيشتر از ارزش اسقاط گزارش گردد . اين اخطار بايد به عنوان يک قاعده عمومي بررسي شود . حقيقت اين است که شخصيت واحد اقتصادي براي روبه رو شدن با يک تسويه اجباري ايجاد نمي گردد و ممکن است اين امر در مورد برخي از اقلام دارايي مصداق نداشته باشد . به عنوان مثال اگر شرکتي به طور ناگهاني از توليد يکي از محصولات خود مثلاً اتومبيل سواري دست بکشد ، امکاناتي که براي اين هدف انحصاري طراحي شده است به عنوان دارايي هايي در نظر گرفته مي شود که براي فروش به قيمتهاي تسويه اجباري نگهداري مي گردد . درنتيجه ارزش گذاري اين دارايي ها با فرض تداوم فعاليت سازگاري ندارد 13.
شرکت مورد اشاره به عنوان يک واحد انتفاعي به فعاليت خود در زمينه هاي ديگر ادامه مي دهد . حتي علي رغم اينکه تسويه اجباري دارايي هاي کنار گذارده شده حتمي است ، مسأله ارزش گذاري دارايي ها مي تواند حل نشود ، زيرا عدم وجود تداوم فعاليت ضرورتاً به يک ارزش پولي خاص براي داراي منجر نمي شود . شايد تا زماني که يک ياچند پيشنهاد مزايده دريافت نگردد ، نتوان هيچ ارزش تسويه بي طرفانه اي تعيين کرد . درچنين وضعيتي ، دارايي هاي نگهداري شده براي فروش ، به بهاي تمام شده پس از کسر استهلاک انباشته درترازنامه ارائه مي گردد و زيان احتمالي در تاريخ تراز نامه در يا دداشتهاي ضميمه صورتهاي مالي افشا خواهد شد .
2-6-2 ) بهاي تمام شده تاريخي
فرض تداوم فعاليت نمي تواند مبنايي مناسب براي ارزش گذاري دارايي معين کند . اين فرض حتي در تعيين ارزش تسويه اجباري نيز ناتوان است . در نتيجه درزمان تسويه اجباري ، دارايي ها با يد برمبناي بهاي تمام شده تاريخي ارزش گذاري شوند از آنجايي که بهاي تمام شده تاريخي ، به عنوان تنها راه، عموماً پذيرفته شده است ، اين نقطه نظر تعجب آور نيست .به هر حال وجود ارتباطي منطقي بين مفهوم تداوم فعاليت و بهاي تمام شده تاريخي قابل اثبات نمي باشد . در اين راستا دو ديدگاه اساسي وجود دارد :
الف) شخصيت واحد اقتصادي تداوم دارد .
ب) دارايي ها بايد به بهاي تمام شده تاريخ گزارش شوند
2-6-3) ارزشهاي جاري
کارسون 14در سال 1949 اظهار کرد که بهاي تمام شده جايگزيني بيشتر از بهاي تمام شده تاريخي با فرض تداوم فعاليت سازگار است . به عقيده کارسون ، فرض يک عمر نا محدود مبنايي براي حسابداران استهلاک مرسوم ( براساس بهاي تمام شده تاريخي )تدارک نمي بيند ، تا دليلي براي در نظر گرفتن دوره هاي جايگزيني و بهاي تمام شده جايگزيني باشد. ادواردز و بل15 در سال 1961 در تأکيد بر مفهوم سود واحد اقتصادي ، که براساس آن ارزش گذاري دارايي هاي جاري به بهاي تمام شده جاري ( جايگزيني ) انجام مي شود ، فرض تداوم فعاليت را مي پذيرند . به طريق مشابه لد 16 در سال 1963 عمر نامحدود را به عنوان يک ميثاق حسابداري مي شناسد وبه بهاي تمام شده جايگزيني به عنوان مناسبترين مبناي ارزش گذاري دارايي هم از جنبه نظري و هم از جنبه عملي ، توجه دارد . اسپروس17 در سال 1962 نيز بهاي تمام شده جايگزيني را با تداوم عمليات سازگارتر مي يابد. اين موارد طبيعتاً ناشي از آن است که تداوم فعاليت ،جايگزيني دارايي ها را در پي دارد ، زيرا عمر شخصيت اقتصادي بيش از عمر دارايي هاي ثابت متعلق به آن است . چمبرز18 در سال 1966 بهاي تمام شده جايگزيني را به عنوان يک مبناي مرجح ارزشگذاري دارايي ها رد مي کند به عقيده او براي ارزش گذاري دارايي ها بايد از قيمتي استفاده شود که در فرايند تسويه اختياري قابل بازيافت باشد . او استدلال مي کند که اين قيمت با نظريه تداوم فعاليت سازگاري کلي دارد .
اسپروس و مونيتز در سال 1962 از خالص ارزش فروش که اساساً مبلغي معادل وجه نقد جاري براي وضعيت فعلي موجودي کالا است ، به عنوان مبناي عمومي ارزش گذاري موجود کالا دفاع مي کنند.
2-6-4 ) ارزش فعلي جريانهاي نقدي آتي
در صورت وجود تداوم فعاليت، ارزش يک دارايي با ارزش فعلي جريانهاي نقدي آتي حاصل از آن دارايي برابر است . از نظر تئوري اساس ارزش گذاري بر مبناي فوق بيشترين سازگاري را با فرض تداوم فعاليت دارد ، اما عدم امکان اندازه گيري عيني جريانهاي نقدي آتي محدوديتي است که نبايد از نظر دور داشت . جريانهاي نقدي آتي با اطمينان قابل پيش بيني نمي باشند . علاوه براين ، چگونگي انتساب جريانهاي نقدي به دارايي هاي خاص که همراه با دارايي هاي ديگر بکار گرفته مي شوند .( به عنوان مثال ، تجهيزات و ماشين آلات )نامعين است. به عبارت ديگر ، وقتي چندين دارايي در فرايند توليد دخالت دارد ، جمع جريانهاي نقدي آتي ناشي از عمليات توليدي مي تواند به يک يا تمامي دارايي ها ارتباط داشته باشد . کاتينگ 19 در سال 1929 در اين زمينه مي نويسد :
چنانچه براي راه اندازه و استخراج از يک معدن ، با وجود نصب تمام وسائل و امکانات به ديگ بخار احتياج داشته باشيم ، در اين صورت ارزش مورد انتظار آن ديگ بخار برابر ارزش فعلي تمام جريانهاي نقدي مورد انتظار ناشي از عمليات استخراج معدن است . تا زماني که چنين وضعيتي وجود دارد ،کاربرد تحليل هاي نهايي به سختي مبناي مفيدي براي ارزش گذاري جداگانه هر يک از اقلام دارايي در گزارشهاي مالي است . از اين رو ارزش فعلي جريانهاي نقدي آتي ، اندازه اي است که فقط مي تواند براي کل شخصيت واحد اقتصادي بکار گرفته شود . حتي دراين حالت هم نمي تواند ارزش دارايي ها را با درجه اي از عينيت که معمولاً مورد تقاضاي حسابداران است تعيين کند . با اين حال به نظر مي رسد که ارزش فعلي جريانهاي نقدي آتي با فرض تداوم فعاليت سازگاري کامل دارد .20
فرض تداوم فعاليت با وقوع رويدادهاي در آينده قابل پيش بيني پرسش برانگيز و بي اعتبار مي شود :
– چنانچه مديريت بدون انجام اعمالي خارج از عرف عادي عمليات قادر به ايفاي تعهداتش براي نجات واحد تجاري از بحران مالي يا عدم توانايي در پرداخت به موقع بدهي نباشد .
– چنانچه مديريت براي نجات واحد تجاري از بحران مالي يا عدم توانايي در پرداخت به موقع بدهي ها ، فعاليت هاي خارج از عرف عادي عمليات آن واحد راه اندازي کند. اگر به نظر رسد که اعمال انجام گرفته ( يا برنامه هاي در پيش رو ) احتمال موفقيت بالايي دارند ، آنگاه درجه عدم اطمينان درارتباط با “تداوم فعاليت” کاهش خواهد يافت . اما اگر تصور شود که اين اعمال موفقيت چنداني ندارند ، درجه عدم اطمينان درباره تداوم فعاليت ،بدون تغيير باقي مانده يا حتي افزايش مي يابد .

– چنانچه مديريت کنترل دارايي ها و عمليات واحد تجاري را در نتيجه قراردادهاي رسمي يا غير رسمي به يک وام دهنده يا ديگر بستانکارانش واگذار نمايد .
– چنانچه مديريت کنترل دارايي ها و عمليات يک واحد تجاري را به مدير تسويه ( در جريان ورشکستگي ) واگذار کند .21
تعيين درجه ترديد درباره اعتبار ” تداوم فعاليت ” :
ترديد درباره اعتبار ” تداوم فعاليت ” را مي توان با استفاده از طيف احتمالات، اندازه گيري کرد . براي اين منظور مي توان از توافق ها و مرز بندي ها در محدوده هاي قابل قبولي که نشانگر درجه اطمينان يا عدم اطمينان در محدوده ها هستند استفاده نمود ( دامنه آنها از صفر که نشانگر عدم وجود ترديد است تا 100 % ياعدم اطمينان کامل تغيير مي کند)
درجه ترديد درباره اعتبار تداوم فعاليت به شاخص هايي مبني بر اطلاعات گذشته و حال و مفروضات و اعتقاداتي درباره آينده شامل برنامه هاي مديريت براي آينده بستگي دارد . درمقياس وسيعتر ، درجه ترديد درباره اعتبار تداوم فعاليت مناسب نمي باشد . اين احتمال بايد برمبناي قضاوت حرفه اي برآورد شود . با در نظر گرفتن شدت و درجه شاخص هاي بحران هاي مالي مي توان انجام قضاوت حرفه اي را تسهيل نمود.
تحقيقات خلاصه شده در” رويکردهايي براي برخورد با ريسک و عدم اطمينان ” اصطلاحاتي مانند “بعيد ” “غيرمحتمل ” ” ممکن” “محتمل ” و” احتمالي ” را براي نشان دادن درجه عدم اطمينان درباره رويدادهاي آتي پيشنهاد مي کند، اين اصطلاحات به ترتيب ذيل روي طيف احتمالات قرار مي گيرند .
در SAS شماره 59 ،AICPA نقطه اي را که در آن ترديد اساسي نسبت به توانايي واحد تجاري براي تداوم فعاليت به عنوان يک واحد داير وجود دارد را به عنوان نقطه اي مي شناسد که در آن عدم اطمينان در باره تداوم فعاليت افشا مي شود اين افشا معمولا به صورت بند توضيحي در گزارش حسابرس منعکس مي گردد . با اين حال ، AICPA مشخص ننموده نقطه ترديد اساسي نشانگر چه نوع احتمالي است . به نظر مي رسد معيار AICPA در مورد ترديد اساسي با هدفي متمايز از معيارهاي پيشامد هاي احتمالي ،” بعيد ،ممکن و محتمل ” انتخاب شده است .
در مبحث پيشامد هاي احتمالي چنانچه آن دسته از رويدادهاي آتي که وقوع آنها منجربه زيانهاي احتمالي مي شود ” محتمل ” و زيان مربوط به گونه اي امکان پذير قابل برآورد باشد بايد تعديلات لازم درحساب ها انجام پذيرد. با فرض وجود ارتباط تنگاتنگ ميان عدم اطمينان نسبت به تداوم فعاليت و پيشامدهاي احتمالي ، به طور کلي
آستانه احتمالات براي افشاي عدم اطمينان از تداوم فعاليت ، با استفاده از معيار ترديد اساسي ، بالاتر از بعيد غير يا غير محتمل قرار مي گيرد .
از اين رو اگر احتمال وقوع رويدادي در دوره مالي بعيد و تاييد نامناسب بودن تداوم فعاليت بعيد باشد، به نحوي که در انتهاي پايين نمودار احتمالات نشان داده شود ؛
حسابرس اعتبار تداوم فعاليت را خواهد پذيرفت . احتمال بالاي وقوع چنين رويدادي در دوره مالي بعدي و تاييد نامناسب بودن تداوم فعاليت نشانگر درجاتي از ترديد به شرح زير خواهد بود:
– اگر احتمال وقوع رويدادي ، که تاييدي برنامناسب بودن تداوم فعاليت است ، بين 20% تا 50% بر آورد شود ، ترديد قابل توجهي درباره تداوم فعاليت وجود دارد .
– اگر احتمال وقوع رويدادي که تاييدي برنامناسب بودن تداوم فعاليت است، بين 50% تا70% برآورده شود، بيانگر ترديد اساسي درباره تداوم قعاليت مي‌باشد.
– اگر احتمال وقوع رويدادي که تاييدي برنامناسب بودن تداوم فعاليت است، 70% يا بيشتر برآورد، شود نشانگر درجه بسيار اساسي از ترديد درباره اعتبار تداوم فعاليت است در چنين شرايطي ، براي زيان هاي احتمالي در صورتهاي مالي ذخيره منظور مي گردد .
– اگر احتمال وقوع رويدادي که تاييدي برنامناسب بودن تداوم فعاليت است، 95% يا بيشتر تخمين زده شود، نشانگر اطمينان واقعي درباره عدم اعتبار تداوم فعاليت خواهد بود ، در اين صورت اين فرض نبايد مورد استفاده قرار گيرد. در چنين شرايطي افشاي مناسبي درباره عدم اعتبار تداوم فعاليت لازم خواهد بود. در چنين شرايطي افشاي مناسب درباره مبناي حسابداري به کار رفته بايد انجام گيرد 22

(جدول ميزان اعتبار يا عدم اعتبار تداوم فعاليت)
2-7) اثرات تداوم فعاليت برحسابرسي
يکي از صاحب نظران اهميت تداوم فعاليت را از نقطه نظر حسابرسي به شرح زير بيان کرده است :
“تداوم فعاليت در مراحل گرد آوري مدارک و شواهد و تهيه و تنظيم گزارش حسابرسي ، همواره امري مفروض است ، ولي در وهله نخست حسابرسي بايد به اين
برداشت در رابطه با گرد آوري مدارک و شواهد توجه کند ، به عبارت ديگر تداوم فعاليت به عنوان يک اصل حسابرسي در نظر گرفته مي شود و در نتيجه ، آنچه که درباره واحد تجاري مورد رسيدگي در گذشته صادق بوده ، در صورت نبودن مدارک و شواهدي که خلاف آن را ثابت کند ، در آينده نيز صادق خواهد بود .” 23
2-8) فرض تداوم فعاليت در ايران
ماده 141 قانون تجارت در مورد توانايي شرکت براي تداوم فعاليت اشاره دارد :
اگر براثر زيان هاي وارده حداقل نصف سرمايه شرکت از ميان برود هيأت مديره مکلف است بلافاصله مجمع عمومي فوق العاده صاحبان سهام را دعوت نمايد تا موضوع انحلال يا بقاء شرکت مورد شور و رأي واقع شود . هر گاه مجمع مزبور رأي به انحلال شرکت ندهد بايد در همان جلسه و با رعايت مقررات ماده اين قانون سرمايه شرکت رابه مبلغ سرمايه موجود کاهش دهد .24
در صورتي که هيأت مديره برخلاف اين ماده به دعوت مجمع عمومي فوق العاده مبادرت ننمايد و يا مجمعي که دعوت مي شود نتواند مطابق مقررات قانوني منعقد گرددهر ذينفع مي تواند انحلال شرکت را از دادگاه صلاحيت دار در خواست کند ” 25
استاندارد حسابرسي شماره 57 ايران نيز رهنمودهاي لازم در ارتباط با تداوم فعاليت واحد مورد رسيدگي را به دست مي دهد .
بر اساس مفاد اين استاندارد ؛ حسابرس درجريان برنامه ريزي و اجراي روشهاي حسابرسي و ارزيابي نتايج حاصل از آن بايد مناسب بودن استفاده مديريت را از فرض تداوم فعاليت در تهيه صورتهاي مالي ،بررسي کند .
نمونه هايي از رويداد ها يا شرايطي که به تنهايي يا در مجموع ممکن است ترديدي عمده درباره وجود فرض تداوم فعاليت ايجاد کند ، به شرح زير است. اين فهرست، تمامي موارد ممکن را در بر نمي گيرد و وجود يک يا چند مورد از آنها نيز لزوماً به معناي وجود ابهام با اهميت يا اساسي نمي باشد .
الف) نشانه هاي مالي :
1- فزوني کل بدهي ها بر کل دارايي ها يا فزوني بدهي هاي جاري بر دارايي هاي جاري.
2- نزديک شدن سر رسيد بدهيهاي با شرايط غير قابل تغيير که دور نمايي واقع بينانه براي پرداخت يا تمديد آنها وجود ندارد يا اتکاي بيش از حد براستقراض کوتاه مدت براي تأمين مالي دارايي هاي بلند مدت .


پاسخی بگذارید